一、宏观税负和税收法定进展

我们国家整体税负很重吗？早期有一个福布斯排行榜，将各种税（包括社保税费）的最高税率加总，得出我国税负排名世界第二，仅次于法国的结论。这个排行榜显然说的不是中国的税负整体情况，现在也不怎么提了。前两年甚至有人说中国税率是“死亡税率”，这也言过其实，否则企业怎么生存下来。

仅看狭义税负，怎么也得不出中国宏观税负超重的结论。我们来看2017年和2018年的数据。2017年我国税收收入占GDP的比重是17.45%。在此基础上加上非税收收入，用财政收入（一般公共预算收入）计算，也仅占GDP的20.87%，如果在一般公共预算收入基础之上加上处理后的全国政府性基金收入，比重是28.3%。2018年在减税，税收收入占GDP的17.37%，财政收入占GDP的20.37%，均有所下降。经济合作发展组织（OECD）国家税收收入占GDP2017年平均为34.2%，其中英国33.3%，美国27.1%。这都是数据在说话。综上看来，我国的宏观税负无论是哪种口径，在世界上都不会是高水平，更谈不上是“死亡税率”。

但是税负是一个相对问题。一般计算下来只关注成本，不计算收益，我们应该把税收收入与用途结合起来看。而且应该注意，大国公共服务有规模经济效应，有轻税的条件，中国的税负还可以更轻一点。中国现在有18个税种。2018年中国税收收入主要收入项目有增值税、企业所得税、消费税、个人所得税。这四个税种的收入超过税收收入的70%，剩下的来自其他税种，所以降税重点要抓这几个大项。但是一些小税种与日常生活密切，虽占总体税收的比例都比较低，也很受关注。比如车辆购置税、资源税以及房地产相关的税等，调控这些税种时要同时考虑调控的影响。

现在很多税的征收还是依据暂行条例，有的立法正在进行，有的还没开始。中国税制复杂，条文很多。中国有大量的行政法规，每年发很多工作规定和通知，有些内容难以理解，很多规定让人不知道怎么用，导致中国税制显得复杂。另外，成文不能规定所有的情况，很多事情需要在实际生活中磋商谈判。税收法定，很重要一点就是保持税制稳定，并不是简单把18个税种都立法了就是税收法定。

二、具体税种讨论

2.1增值税

“营改增”全面试点：为增值税立法创造条件增值税立法还需要解决好以下几个问题。

2.1.1增值税的税收负担

“营改增”全面试点强调行业税负不增加，是要从总体上保证减税效果，并保证各行业的稳定发展。行业内不同企业的所面临的经营条件不同，所处的生产经营周期不同，当期进项税额的多与少将直接决定企业的实际税负，新增不动产进项税额抵扣的影响更是不可低估。不考虑这些因素，会显得税负很重。

从全行业来说，税负可能向其他行业或消费者转嫁，因此，某个行业税负水平高，有时并不能说明纳税人实际承担的税负重。对于纳税人来说，更有意义的是资本的税后回报率。最典型的莫过于烟酒行业。企业转嫁税负使得税负虽重但可以轻松应对。行业税负整体轻，对行业发展是有利的。行业税负也是现实中行业利益代表者为本行业利益代言的原动力。但是在一国内部，最终决定市场成败的是企业核心竞争力，而不是税收。

2.1.2增值税税率简并和降低税率

增值税立法需要从国家层面上处理好增值税的负担问题。这既与税制结构选择有关，又关系到增值税制的国际竞争力。增值税税率在简并之中下调，符合深化税制改革方案中的税制结构优化的要求。中国位于增值税税率相对较低的亚太地区，所面对的最直接的竞争对象在亚太地区。从税制国际竞争力的构建来看，中国增值税较高的税率有进一步下调的余地。

从技术可操作性来看，对纳税人最有意义的个性化税负因素无法作个性化处理。增值税减税主要考虑改革前后税负比较问题，从税制的完善来看，这还不够。

2.1.3金融业增值税

金融业是中间行业，多征税会让金融企业设法转嫁税负。改革中如果只是考虑税负平移，那么增值税应该发挥的中性税收作用就得不到发挥。金融业增值税该免的就要免，该不征的就不征，不能过多地受原营业税制的束缚。

2.1.4增值税收入的归属

“营改增”全面试点提出了地方税体系的重构问题。增值税收入在中央和地方的共享完全可以为税收收入分享探索出一条新路，关键是共享比例的确定。

“互联网+”、人工智能、数字经济等的兴起，不断地催生新业态，对税收征管带来新的挑战。税制设计应充分考虑这些挑战。增值税立法必然是增值税制的再造过程。增值税在相当一段时期内作为中国第一大税种的地位不会改变。增值税改革是深化税制改革的重中之重。改革关系深化税制改革任务能否顺利完成，绝不能懈怠。

2.2消费税

2.2.1中国的消费税是特别消费税

消费税口径经常会有各种误会。与一些国家的消费税制相比，中国征收的增值税以及之前征收的营业税都可以视为消费税。按此，中国消费税无处不在，不存在征收范围过窄的问题。中国现行消费税不是对消费品普遍征收的，是只就一部分消费品课征的税种，是一种特别消费税。车辆购置税也可以视为特种消费税，只不过它是一个独立的税种

2.2.2消费税的功能定位与改革走向

消费税改革取决于其功能定位。特别消费税定位意味着税目和税率都有一定调整空间。

消费税必须保留的功能：消费税筹集财政收入的功能必须保留，财政收入功能不可小觑；消费税的调节消费功能仍然需要保留，但是如何调节更有效地是消费税制改革必须直面的难题。

消费税功能的实现机制：1.“寓禁于征”的消费税与消费引导。以烟酒为例，烟酒消费税应体现“寓禁于征”的要求，但从现实来看，消费税对烟酒消费的抑制作用还比较有限。烟酒消费税收入中所占比重仍然较大，抑制消费的效果还不够明显，另外，消费氛围、社会风气都对烟酒消费有影响。2.调节消费与扩大内需。扩大内需对于中国这样的大国来说，是既定战略。消费税制改革应与扩大内需政策大方向一致。

3.消费税征收范围的选择。特别消费税定位下，消费税征收范围确定的原则应是对于日常用品和无害消费，尽量不征税。一些税目的确定需与时俱进。

2.3个人所得税

个人所得税应在税制现代化中扮演更加重要的角色。税制现代化的标志之一就是个人所得税在税收收入中占比较高，但当前我国所得税收入还主要是企业所得税。在社会主义民主框架内，推动所得税决策的法治化和科学化，让个人所得税成为税收法治化的样板，让个人所得税在税收制度现代化中扮演更加重要的角色，是应有之义。

个人所得税的发展应能促进国家治理现代化。个人所得税可在推动国家治理体系和治理能力现代化中发挥积极作用；反之亦然，没有良好的国家治理，就不会有良好的个人所得税制。个人所得税征管条件的改善，是国家治理体系的重要组成部分；个人所得税征管能力的提高，也是在提高国家治理能力，在促进国家治理能力的现代化。

在未来的一段时间内，构建综合与分类相结合的个人所得税制仍是切合我国国情的。

个人所得税征管还需面对两大难题的挑战：一是现金交易的收入监管；二是在职消费问题，这不仅仅是社会主义中国才有的问题，而且在西方国家的大公司，特别是IT企业员工有大量的在职消费。

降低税负以进一步提升税制的国际竞争力。在经济全球化时代，国际税收竞争既是争取税源的行动，也是一国构筑国际竞争力的选择。税制是营商环境的重要组成部分，对人才友好的税制最直接的体现是个人所得税制。因此，中国应考虑下调税率，同时大幅度提高高税率所适用的应纳税所得额。

2019年新推行的专项附加扣除制度的设计考虑了可操作性，增强了人民的获得感。好政策的落实，必须考虑现实的可操作性。减轻个人所得税税负不仅表现在税率下调上，而且税基优惠也可大幅度减轻税负。

基本扣除标准的选择应能覆盖个人和家庭的基本生活费用。综合所得的免征额应考虑物价因素，覆盖个人和家庭基本生活费用，并建立动态调整机制。基本扣除与专项扣除、专项附加扣除之间的关系需要进一步厘清。

2.4房地产税

十八届三中全会提出加快房地产税立法并推进改革，房地产税肯定会推出，现在要讨论的是推出之前把问题解决好，立法的目的才能达到。推房地产税的目标是什么要考虑好。给地方政府增加收入，能在短期内增加多少，需要认真考虑，房地产税改革只能是渐进式改革，要追求过程的平稳。

房产税牵涉到房价问题，中长期来看，房地产税征收的过程同时房价也在上涨，但短期影响可能就较为复杂。稳步推进房地产税立法，关系千家万户的利益，各种问题应充分考虑应对。

三、结语

深化税制改革，需要立足国情，借鉴世界税制改革经验，吸取税制改革的历史教训，同时还要充分利用现代科技，让现代税收制度更有现代气息。税制改革战略应是：确立适当的补偿机制，建立改革的缓冲机制，按渐进式改革的方式进行，尽可能减少改革给市场和社会带来的强烈冲击。从对企业征税的税制转向更多对自然人征税的税制，本来就有更多的挑战。将困难估计得更多些，方案准备得更充分些，可以减少不必要的改革风险。税制改革时机选择也非常重要，增税改革不是不可行，只要社会接受，这样的改革在经济上行时期相对更容易。尊重税制运行规律，寻找到合适的突破口，只要方向正确，深化税制改革的目标就一定能够实现。

本文整理自云顶讲坛第24期内容。

嘉宾简介：杨志勇，经济学博士（厦门大学1999年），研究员（2006年至今），中国社会科学院财经战略研究院副院长；中国社会科学院研究生院教授、博士生导师；中国社会科学院财政税收研究中心主任。国家社科基金重大招标项目“公共经济学理论体系创新研究”主持人，中央马克思主义工程教材《公共财政概论》首席专家。国家百千万人才工程入选者，“有突出贡献的中青年专家”，国务院政府特殊津贴获得者。主要研究方向：税收理论、比较税制、中国经济改革等。

文稿整理：云顶财说记者 完颜家贝

编辑：王劲松、郑慧敏